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Die Schweiz ist ein Importland im Hinblick auf ausländische Arbeitskräfte. Aufgrund einer international niedrigen Arbeitslosenquote¹ und eines im internationalen Vergleich hohen Lohnniveaus übt die Schweiz eine grosse Anziehungskraft auf ausländische qualifizierte Arbeitskräfte aus.²

Bei der Beschäftigung ausländischer Arbeitnehmer oder Dienstleister³ in der Schweiz bestehend verschiedenste Gestaltungsmöglichkeiten bei der Begründung und Ausgestaltung von Beschäftigungsverhältnissen. Neben der Begründung eines klassischen inländischen Arbeitsverhältnisses mit einem in der Schweiz wohnhaften ausländischen Arbeitnehmer kommen weitere Beschäftigungsformen in Betracht, wie z.B. grenzüberschreitende Entsendungen, inländische Anstellungsverträge mit im Ausland ansässigen Personen (internationale Wochenaufenthalter, Grenzgänger und Kurzaufenthalter) oder konzernexterne Beratereinsätze (insbesondere im Bereich Management-, IT- oder Personalberatung). Hinzu kommen neue (moderne) Formen der Beschäftigung, wie z.B. Home-Office-Tätigkeiten.⁴ Diese Vielzahl der Gestaltungsmöglichkeiten (nachfolgend: «internationale Erwerbverhältnisse») und die hohe Regelungsdichte durch nationale und internationale Rechtsnormen machen das internationale Erwerbsverhältnis zu einer komplexen Angelegenheit für den Arbeitgeber und Arbeitnehmer.

Die Mitarbeiterentsendung hat sich mithin von etwas Aussergewöhnlichem zu etwas Alltäglichem entwickelt. Dennoch fehlt es in Unternehmen häufig an strategischer Planung und Kompetenzen bei der administrativen Umsetzung.⁵ Während früher lediglich internationale Konzerne mit Aspekten des globalen Personaleinsatzes tangiert waren, sind gegenwärtig alle Unternehmensgrössen betroffen. Klein- und Mittelbetriebe (KMU) verfügen jedoch selten über eine Expertise auf diesem Gebiet.⁶ Zuständig für die strategische Planung und administrative Umsetzung von globalen Personaleinsätzen sind mit entsprechender Expertise ausgestattete (in der Praxis so genannte) Global Mobility Manager oder Expatriate Manager, die häufig von externen Beratern wie Treuhändern unterstützt werden, die mit den lokalen Gegebenheiten vertraut sind. Der vorliegende Beitrag soll dieser Zielgruppe einen steuerlichen Leitfaden bieten.

Aufgrund der Vielzahl potenzieller Sachverhaltskonstellationen und diverser rechtlicher Aspekte beschränkt sich der vorliegende Beitrag thematisch wie folgt:

• Es wird lediglich auf die Entstehung der Steuerpflicht bei grenzübersschreitender Erwerbstätigkeit eingegangen. Spezialthemen – wie z.B. die Besteuerung von Boni und Mitarbeiterbeteiligungen – werden nicht abgehandelt.⁷
• Es werden ausschliesslich die Inbound-Konstellationen behandelt, d.h. die Beschäftigung bzw. Entsendung international Erwerbstätiger in die Schweiz.

In Punkt 2 wird dargelegt, wann internationale Erwerbsverhältnisse bei Inbound-Fällen überhaupt zu einer Steuerpflicht in der Schweiz führen. Punkt 3 behandelt die internationalen Erwerbsverhältnisse vor dem Hintergrund der einschlägigen Normen aus den Doppelbesteuerungsabkommen (DBA). Hierbei werden die speziellen DBA-Regelungen, wie Monteur- und Grenzgängerregelung sowie die Regelungen für leitende Angestellte und Verwaltungsräte dargestellt. Die Problematik der Begründung einer schweizerischen Betriebsstätte durch internationale Erwerbstätige wird ebenfalls thematisiert.

Durch die Beschäftigung ausländischer Arbeitnehmer oder Dienstleister kann eine unbeschränkte⁸ oder beschränkte⁹ Steuerpflicht in der Schweiz entstehen.

Wer seinem Lebenspartner Erbschafts- und Schenkungssteuern ersparen will, hinterlässt ihm am besten eine Liegenschaft in einem Kanton mit möglichst tiefen Steuersätzen für Nichtverwandte – so lautet eine weit verbreitete Ansicht: «Da sie bei Schenkung oder Erbgang in jenem Kanton besteuert werden, in dem die Häuser liegen, können Konkubinatspaare mit ihnen gezielte Erbschaftsplanung betreiben: Ideal ist ein Haus oder eine Wohnung im Kanton Schwyz. Dort gibt es weder Erbschafts- noch Schenkungssteuer.» ¹

Eugen Muster, unverheiratet, zuletzt wohnhaft in Zürich, hinterlässt ein Vermögen von zwei Millionen Franken. In seinem Testament vermacht er seiner Tochter Wertschriften und Kontoguthaben im Wert von 1,5 Millionen Franken. Seine Lebenspartnerin soll eine Liegenschaft im Kanton Schwyz im Wert von 600 000 Franken erhalten und die darauf lastende Hypothek von 100 000 Franken übernehmen. Der Vermögenssteuerwert der Liegenschaft beträgt 500 000 Franken.

Herrn Musters Annahme, dass seine Lebenspartnerin nicht erbschaftssteuerpflichtig werde, wenn sie nach seinem Tod eine Liegenschaft im Kanton Schwyz zugewiesen erhält, erweist sich als falsch. In Tat und Wahrheit würde die Lebenspartnerin heute mit rund 80 000 Franken erbschaftsbesteuert. Die Liegenschaft im Kanton Schwyz ist zwar tatsächlich von der Erbschaftssteuer befreit, weil Immobilien grundsätzlich an ihrem Standort besteuert werden und der Kanton Schwyz die Erbschafts- und Schenkungssteuern abgeschafft hat. Nur: Massgeblich für die Besteuerung eines Nachlasses ist der letzte Wohnsitz des Erblassers, in diesem Fall der Kanton Zürich. Alle pflichtigen Erben und Vermächtnisnehmer – also auch die Erbin des Grundstücks im Kanton Schwyz – müssen ihr Erbe dort versteuern. Grund dafür ist die interkantonale Steuerausscheidung.

Wenn ein professioneller Berater diese Massnahme im Rahmen einer Nachlassplanung vorgeschlagen hat, ohne seine Kunden auf die Erbschaftssteuer und den damit einhergehenden Liquiditätsbedarf hinzuweisen, kann ihn das teuer zu stehen kommen. Unter Umständen kann er von der Lebenspartnerin schadenersatzpflichtig gemacht werden.